Товариство виконувало у 2023–2024 роках капітальний ремонт багатоквартирних будинків за рахунок субвенцій з держбюджету на ліквідацію наслідків збройної агресії. Замовник – міська рада, яка на момент укладання договорів і оплати не була платником ПДВ.
Підрядник:
- нарахував ПДВ за 20 %;
- відобразив податкові зобов’язання в деклараціях;
- склав і зареєстрував ПН на неплатника ПДВ.
За позовом міської ради суд:
- визнав частину договорів недійсними;
- зобов’язав підрядника повернути замовнику суму ПДВ, вважаючи, що операції мали бути звільнені від ПДВ за п. 197.15 ПКУ (будроботи за держкоши).
У підрядника виник комплекс ПДВ‑питань: як застосувати 198.5, 199.1, 192 ПКУ, що робити з ПН/РК, строком 1095 днів, від’ємним значенням, бюджетним відшкодуванням і чи «належить» окреме повернення ПДВ за послугами субпідрядників і оренди техніки. Ці питання детально розглянуті в індивідуальній консультації ДПС (ІПК, аналіз якої подано нижче).
1. Товари/послуги для звільнених операцій: обов’язкові ПЗ за 198.5 і 199.1 ПКУ
ДПС підтвердила:
-
якщо придбані з ПДВ товари/послуги використовуються повністю або частково в неоподатковуваних (звільнених) операціях, у т.ч. за п. 197.15 ПКУ,
-
платник зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання:
- повністю – за п. 198.5 ПКУ, якщо використання лише в звільнених операціях;
- пропорційно – за п. 199.1 ПКУ, якщо частково в оподатковуваних, частково в неоподатковуваних.
База оподаткування за такими ПЗ:
- за п. 189.1 ПКУ – виходячи з вартості придбання товарів/послуг (для необоротних активів – з балансової вартості на початок періоду).
Це стосується усіх придбань, використаних у звільненій операції:
- будматеріали;
- послуги субпідрядників;
- оренда риштувань, платформ, автокранів;
- послуги з вивезення відходів;
- оренда тимчасових споруд (вагончиків) тощо.
Якщо їх вартість з ПДВ включається в собівартість робіт, що оплачуються за держкошти (і звільнені за п. 197.15), тоді:
- замовник фактично відшкодовує підряднику і вартість, і ПДВ,
- підрядник зобов’язаний нарахувати ПЗ за 198.5 ПКУ по всіх таких придбаннях.
2. Чи є це «вихідним ПДВ» і як формувати вартість робіт
ДПС акцентує: ПДВ, нарахований за п. 198.5/199.1:
- не є «вихідним ПДВ» на постачання;
- це внутрішні податкові зобов’язання за використання придбань у звільнених/неоподатковуваних операціях;
- такий ПДВ включається до собівартості робіт.
Операція з постачання будівельно‑монтажних робіт за п. 197.15 ПКУ:
- відображається у ПН як «Без ПДВ» на всю вартість робіт (у т.ч. із закладеним у собівартість ПДВ за 198.5);
- сума ПДВ не виокремлюється рядком у ПН, бо постачання звільнене.
Висновок ДПС поширюється й на послуги субпідрядників/оренди механізмів тощо – якщо вони фактично використані у звільненій операції, по них так само мають бути нараховані ПЗ за 198.5.
3. Як виправити ситуацію, якщо раніше операцію помилково оподаткували
Якщо операції, які мали бути звільненими за п. 197.15 ПКУ, були:
- оподатковані 20 %, по них складено й зареєстровано ПН з ПДВ,
то підрядник має:
1. Перерахувати вартість робіт без ПДВ:
- визначити «чисту» вартість будробіт без 20 %;
- повернути замовнику суму ПДВ, визначену за результатами перерахунку (повністю або частинами, за судовим рішенням чи іншою домовленістю).
2. Відкоригувати «податкову» ПН:
- скласти РК до старої ПН (з ПДВ) зі знаком «–» по всіх показниках постачання;
- зареєструвати РК у межах 1095 днів з дати ПН;
- тільки після реєстрації РК постачальник має право зменшити податкові зобов’язання (п.п. 192.1.1 ПКУ).
3. Скласти нову ПН «Без ПДВ»:
- на операцію з постачання будівельно‑монтажних робіт, яка підлягає звільненню за п. 197.15;
- з позначкою «Без ПДВ» і посиланням на п. 197.15;
- зареєструвати цю ПН в ЄРПН.
РК до ПН на неплатника ПДВ реєструє постачальник (підрядник).
Якщо кошти повертаються частинами:
- РК складається на дату кожного повернення, на суму, що фактично повертається.
4. Обмеження 1095 днів: коли зменшити ПЗ вже неможливо
Ключове роз’яснення ДПС:
- реєстрація РК до ПН пізніше 1095 днів з дати ПН заборонена;
- без зареєстрованого РК платник не має права зменшити ПЗ.
Отже:
Якщо на дату виникнення підстав для коригування (у т.ч. за рішенням суду) уже минуло 1095 днів від дати ПН, зменшити раніше нараховані ПЗ неможливо. У такому разі ПЗ залишаються в деклараціях як є, навіть якщо економічно операція мала бути звільненою.
При цьому:
- зобов’язання за 198.5/199.1 з придбань, використаних у звільненій операції, підлягають нарахуванню у звичайному порядку, виходячи з дати виникнення відповідних обставин (у т.ч. за судовим рішенням – див. нижче).
5. Коли нараховувати ПЗ за 198.5/199.1, якщо пільгу підтверджено рішенням суду
ДПС зазначає:
- коригування ПЗ і складання РК та нової ПН «Без ПДВ» здійснюється за наявності обставин, зазначених у п. 192.1 ПКУ;
- якщо такі обставини виникли внаслідок судового рішення, дата їх виникнення визначається з урахуванням дати такого рішення.
Для 198.5/199.1:
- дата складання ПН за 198.5 ПКУ визначається виходячи з дати виникнення обставин, які підтверджують використання придбань у звільнених операціях;
- якщо це остаточно підтверджено судом у 2026 році – саме цей період є орієнтиром для нарахування ПЗ, з урахуванням строків давності ст. 102 ПКУ (зупинення/перенесення строків у воєнний час також враховується).
6. Від’ємне значення та бюджетне відшкодування
Якщо внаслідок зменшення ПЗ за ст. 192 ПКУ і одночасного нарахування ПЗ за 198.5/199.1 ПКУ у платника виникає від’ємне значення ПДВ, ДПС підтверджує:
- таке ВЗ може бути заявлене до бюджетного відшкодування за загальними правилами ст. 200 ПКУ,
- за умови виконання вимог п. 200.4 (сплата ПДВ постачальникам/до бюджету, відсутність заборон, відповідний обсяг оподатковуваних операцій тощо).
Бюджетне відшкодування надається:
- після узгодження суми за результатами камеральної або (в потрібних випадках) документальної перевірки (п. 200.10, 200.11 ПКУ).
7. Чи треба повернути замовнику ПДВ за послугами субпідрядників, оренди техніки тощо
ДПС фактично розмежовує:
- податкові наслідки з ПДВ у відносинах підрядник – бюджет (ДПС);
- цивільні відносини «підрядник – замовник» щодо повернення сум.
Щодо цивільної частини:
- витрати на ПДВ по послугах сторонніх організацій, включені в акти КБ‑2в (зокрема, в графу «Експлуатація машин і механізмів»), вважаються включеними у вартість робіт;
- у разі, якщо судовим рішенням зобов’язано повернути ПДВ, підрядник повинен перерахувати вартість робіт без ПДВ та повернути замовнику саме ПДВ, який був помилково нарахований зверху;
- питання, чи «підлягають відшкодуванню» витрати на ПДВ по субпідрядних послугах з бюджету, виходить за межі чистого податкового обліку й регулюється також умовами договору, рішенням суду та нормами ЦКУ.
Додатково:
- по всіх таких придбаннях, якщо вони використані у звільненій операції, нараховуються ПЗ за 198.5;
- повернення ПДВ замовнику не зменшує автоматично обов’язку нарахувати 198.5 ПКУ, але дає право зменшити «вихідні» ПЗ за ст. 192 ПКУ, якщо вкладемося у 1095 днів і зможемо зареєструвати РК.
ІПК має індивідуальний характер (ст. 52 ПКУ), але її висновки показові для всіх підрядників, що виконують будівельні/ремонтні роботи за держкоши й помилково оподаткували операції, які підпадають під звільнення за п. 197.15 ПКУ.