За який податковий (звітний) період та в який термін подається Податкова декларація з податку на прибуток підприємств нерезидентом – ЮО, який набуває право власності на інвестиційний актив, визначений згідно з абзацами третім – шостим п.п. «е» п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПКУ, у іншого нерезидента – ЮО, який не має постійного представництва в Україні?
Нерезидент‑юрособа купує в іншого нерезидента інвестиційний актив, який підпадає під визначення абзаців 3–6 підп. «е» п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПКУ (так звані «нерухомоємні» акції/корпправа, пов’язані з українською нерухомістю). Продавець‑нерезидент не має постійного представництва в Україні.
Питання:
- за який податковий (звітний) період і
- в який строк нерезидент‑покупець має подати декларацію з податку на прибуток підприємств в Україні?
Хто платник і хто утримує податок?
ПКУ п. 133.2 визначає платниками податку на прибуток‑нерезидентами, зокрема:
- юросіб‑нерезидентів, які отримують доходи з джерелом з України;
- нерезидентів, що здійснюють діяльність через постійне представництво, а також інших нерезидентів, на яких покладено обов’язок сплачувати податок.
Підп. 141.4.1 ПКУ: доходи нерезидента із джерелом з України оподатковуються за ставками ст. 141.
Підп. «е» цього підпункту окремо виділяє прибуток від продажу/відчуження інвестиційних активів:
- цінних паперів, деривативів, корпоративних прав резидентів (поза лістингом бірж з «урядового» переліку);
- акцій/часток в іноземних компаніях, вартість яких на ≥50 % формується за рахунок часток в українських юрособах, що, своєю чергою, на ≥50 % «наповнені» українською нерухомістю;
- акцій/корпправ резидента, вартість яких на ≥50 % становить українська нерухомість (пряма чи через право користування).
Якщо доходи нерезидента виплачуються резидентом (або постійним представництвом тощо), такий резидент/ПП є податковим агентом і утримує 15 % (перший абзац п.п. 141.4.2 ПКУ).
Але в нашій ситуації і продавець, і покупець – нерезиденти без ПП в Україні. Тут спрацьовує спеціальне правило (дев’ятий абзац п.п. 141.4.2 ПКУ):
Якщо нерезидент набуває право власності на інвестиційний актив, визначений абз. 3–6 підп. «е» п.п. 141.4.1, у іншого нерезидента, який не має ПП в Україні, нерезидент‑покупець:
– зобов’язаний утримати податок 15 % з прибутку від відчуження інвестактиву на користь іншого нерезидента,
– задекларувати і
– перерахувати цей податок до бюджету України під час виплати, якщо інше не передбачено конвенцією.
Також покупець‑нерезидент:
- до першої оплати за інвестактив зобов’язаний стати на облік у контролюючому органі за місцезнаходженням української юрособи, акції/корпправа якої формують вартість інвестактиву (абз. 10 п.п. 141.4.2, п. 64.5 ПКУ).
Об’єкт оподаткування: як визначається прибуток?
Прибуток від операції з інвестактивом (п.п. «е» п.п. 141.4.1) визначається як:
- позитивна різниця між доходом від продажу/відчуження активу і
- документально підтвердженими витратами на його придбання (абз. 11 п.п. 141.4.2 ПКУ).
Якщо продавець‑нерезидент не надав документів про свої витрати, незважаючи на вимогу відповідальної особи (нерезидента‑покупця), базою оподаткування стає вся вартість операції (брутто‑дохід).
Відповідальний за сплату податку:
- за загальним правилом – нерезидент‑продавець з ПП в Україні;
- якщо продавець НЕ має ПП – нерезидент‑покупець (як у нашому випадку).
Який період і коли подавати декларацію?
Форма податкової декларації з податку на прибуток підприємств затверджена наказом Мінфіну № 897. До неї додається додаток ПН, у якому в таблиці 1 розраховуються податкові зобов’язання нерезидентів (рядок 23 ПН декларації) – окремо по кожному нерезиденту‑отримувачу доходів.
ПКУ встановлює (п.п. «а» п. 137.5 ст. 137):
- для платників, які зареєстровані протягом звітного року (новостворені),
- податковий (звітний) період – річний;
- податок сплачується на підставі річної декларації за період діяльності у звітному році.
ДПС робить узагальнюючий висновок:
Нерезидент‑покупець, який набуває право власності на інвестактив (абз. 3–6 підп. «е» п.п. 141.4.1) у іншого нерезидента без ПП в Україні,
– подає декларацію з податку на прибуток за річний звітний період (як новостворений платник),
– протягом 60 календарних днів після останнього календарного дня звітного (податкового) року, в якому відбулося придбання інвестактиву.
При цьому:
- фінансова звітність не подається;
- сума утриманого 15 % та база оподаткування відображається в додатку ПН до рядка 23 ПН декларації.
ПКУ також дозволяє (п. 46.4) подати доповнення до декларації з поясненнями щодо операції з відчуження інвестактиву в довільній формі – воно вважатиметься невід’ємною частиною декларації. Для електронної звітності доповнення подають також в е‑формі.
Акценти для нерезидента‑покупця
1. До оплати – стати на облік у ДПС
- за місцезнаходженням української компанії, чиї акції/корпправа «лежать» в основі інвестактиву.
2. Під час виплати – утримати і сплатити 15 %
- або менше/нуль – якщо застосовується конвенція про уникнення подвійного оподаткування та виконані її умови (сертифікат резидентства тощо).
3. За підсумками року – подати річну декларацію
- як новостворений платник податку на прибуток;
- у строк 60 календарних днів після закінчення року;
- заповнити додаток ПН по відповідному продавцю‑нерезиденту.
4. Зібрати документи про витрати продавця
- щоб база оподаткування була саме «прибуток» (дохід мінус витрати), а не повна вартість продажу;
- і зафіксувати спроби витребувати ці документи на випадок спору.
5. Розглянути доцільність доповнення до декларації
- з описом структури інвестактиву, обґрунтуванням застосування/незастосування конвенції, розрахунком прибутку тощо.
Таким чином, ДПС розглядає нерезидента‑покупця «нерухомоємного» інвестактиву як новоствореного платника податку на прибуток з річним періодом звітності, який зобов’язаний не лише утримати та сплатити 15 % при виплаті доходу іншому нерезиденту, але й задекларувати цю операцію в Україні в складі річної декларації з додатком ПН.