Придбали ОВДП на вторинному ринку: нюанси обліку та оподаткування

Поняття державних облігацій визначено у ст. 16 Закону про ринки капіталу — Закон України від 23.02.2006 №3480-IV «Про ринки капіталу та організовані товарні ринки».

Облігації внутрішньої державної позики України — це цінні папери, що розміщуються виключно на внутрішніх ринках капіталу і підтверджують зобов’язання України щодо відшкодування пред’явникам цих облігацій їхньої номінальної вартості з виплатою доходу відповідно до умов розміщення облігацій. Номінальна вартість облігацій внутрішньої державної позики України може бути визначена в іноземній валют

Бухоблік придбання ОВДП ведеться за правилами НП(С)БО або МСФЗ та впливає на фінрезультат за цими самими правилами.

Придбані облігації — це фінансові інвестиції, облік яких регулюється НП(С)БО 12. Фінансові інвестиції первісно оцінюють та відображають у бухгалтерському обліку за собівартістю (п. 4 НП(С)БО 12). Собівартість такої фінансової інвестиції, як ОВДП, складається з ціни придбання та інших винагород, безпосередньо пов’язаних з їх придбанням.

Придбані короткострокові ОВДП «Військові облігації» обліковують на субрахунку 352 «Інші поточні фінансові інвестиції».

Вартість фінінвестицій, за якою вони відображалися на дату балансу, залежала від мети таких інвестицій. Відповідно до наведеної умови у консультації :

ТОВ придбало дисконтні (короткострокові) ОВДП – облігації, що розміщуються за ціною, нижчою ніж їх номінальна вартість. Дохід за короткостроковою державною облігацією становить різницю між номінальною вартістю, що виплачується під час погашення облігації та ціною її придбання.

Дисконтуватись повинна довгострокова грошова заборгованість (як дебіторська, так і кредиторська), облік якої передбачено П(С)БО 10 та П(С)БО 11. ОВДП, як було зазначено на початку, є фінансовою інвестицією, облік якої здійснюється згідно з П(С)БО 12. А оскільки ОВДП не є заборгованістю, то вартість ОВДП не підлягає дисконтуванню.

Приклад. ТОВ придбало 27.12.2023 р. на «вторинному ринку» 20 шт. короткострокових ОВДП з номінальною вартістю 500$ США.Загальна сума договору - 350 000 грн. Розрахунки між покупцем та продавцем проведені в національній валюті України. Право власності на ЦП перейшло в момент зарахування ОВДП на рахунок покупця – 28.12.2023 року. Брокер отримав винагороду – 5000 грн. Справедлива вартість (умовні значення) ОВДП:

ТОВ планує:

Придбання ОВДП з метою подальшого продажу

Дата	Зміст операції	Дт	Кт	Сума
27.12.2023	Придбали ОВДП за номіналом 10 000$ курс НБУ 35 грн.	377	311	350000
27.12.2023	Оплата комісії брокеру	631	311	5000
28.12.2024	Отримано короткострокові ОВДП 10000$	352	377	350000
28.12.2024	Комісійну винагороду брокера включено у первісну вартість ОВДП	352	631	5000
31.12.2023	Дооцінка ОВДП, що обліковується за справедливою вартістю на дату балансу	352	740	4500
31.03.2024	Уцінка ОВДП, що обліковується за справедливою вартістю на дату балансу	940	352	1000
30.06.2024	Уцінка ОВДП, що обліковується за справедливою вартістю на дату балансу	940	352	3000
30.09.2024	Дооцінка ОВДП, що обліковується за справедливою вартістю на дату балансу	352	740	6000
01.10.2024	Відображено дохід від продажу ОВДП	377	741	400000
01.10.2024	Списано собівартість ОВДП	971	352	361500
01.10.2024	Отримано кошти від покупця	311	377	400000

Придбання ОВДП з метою подальшого погашення

ОВДП, що утримуються підприємством до їх погашення (тобто не для продажу), відображають на дату балансу за їх амортизованою собівартістю (п. 10 П(С)БО 12), яку визначають на підставі методу ефективної ставки відсотка. Як вести бухоблік ОВДП у валюті, Мінфін роз’яснив у листі від 24.09.2014 р. №31-11410-07-10/24641

Ефективна ставка відсотка – ставка відсотка, що визначається діленням суми річного відсотка та дисконту (або різниці річного відсотка та премії) на середню величину собівартості інвестиції (або зобов'язання) та вартості її погашення.

Приклад розрахунку амортизації дисконту та премії за облігацією в інвестора наведено в додатку 1 до П(С)БО 12.

ТОВ придбало облігації за 9500 дол. ((5000+350000)/37,3684)

Дисконт складає 10000 – 9500 =500 дол.

За умовами прикладу, ефективна ставка відсотку складає 5,1282% (500: (10000 + 9500): 2 х 100%).

Кількість календарних днів між зарахуванням на рахунок ОВДП (28.12.2023 р.) і погашенням (14.11.2024 р.) – 323 д.

Утримання ОВДП до погашення

Операція	31.12.2024	31.03.2024
Кількість календарних днів між придбанням і датою балансу	4 (28.12.2023-31.12.2024)	91 (01.01.2024-31.03.2024)
Амортизація дисконту 31.12.2024 (500 х 5,1282% : 323 х 4) Курс НБУ – 37,9824 ₴ за 1 $ 31.03.2024 (500 х 5,1282% : 323 х 91) Курс НБУ – 39,2214 ₴ за 1 $	0,32 $ 12,12 ₴	7,22 $ 283,18 ₴
Курсові різниці ОВДП 31.12.2023 (9500х(37,9824-37,3684) 31.03.2024 (9500х(39,2214-37,9824)	5833₴	11770,50₴
Балансова вартість ОВДП 5833+355000+12,12 11770,5+360845,12+283,18	9500,32 $ 360845,12₴	9507.54$ 372898.8₴

Проведення

• Дт 352 Кт 733 - амортизація по дисконту до погашення;
• Дт 352 Кт 714 – нараховано курсову різницю.

ПДВ

Операції з продажу цінних паперів за кошти (у тому числі ОВДП) та їх обміну на інші цінні папери, корпоративні права, виражені в інших, ніж ЦП, формах, не є об’єктом оподаткування ПДВ відповідно до пп. 196.1.1 ПКУ.

Податок на прибуток

Для малодохідників (до 40 млн грн на рік), облік ОВДП ведеться за правилами бухобліку.

Для високодохідників:

1. Відповідно до пп. 141.2.3 ПКУ доходи та витрати пов’язані з продажем/придбанням цінних паперів, для цілей оподаткування рахуються окремо(Додаток ЦП декларації з податку на прибуток) Сума збитку враховується в наступному податковому періоді, тобто не впливає на загальний фінансовий результат до оподаткування.

2. Для ОВДП, які оцінюються за справедливою вартістю застосовуються податкові різниці. Відповідно до пп. 141.2.1 ПКУ фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму від’ємного загального результату переоцінки цінних паперів (загальна сума уцінок цінних паперів перевищує загальну суму їх дооцінок за податковий (звітний) період) (крім державних цінних паперів або облігацій місцевих позик), відображеного у складі фінансового результату до оподаткування звітного періоду відповідно до НП(С)БО та МСФЗ.

3. Для ОВДП, що відображаються в обліку за амортизованою собівартістю, податкових різниць немає.

***

Також читайте:

• Облік амортизації премії за військовими ОВДП та облік дисконтних ОВДП
• Придбання облігацій із дисконтом: як амортизувати?
• Облік короткострокових дисконтних валютних ОВДП
• Облік ОВДП, номінованих у валюті