Експорт та реімпорт товару, який не вдалося доставити іноземному покупцю

Вивезення товарів та експортна ПН за нульовою ставкою ПДВ

Операції з вивезення товарів за межі митної території України є окремим об’єктом оподаткування ПДВ відповідно до пп. «г» п. 185.1 ПКУ – тобто якщо відбулося вивезення товарів, це вже окрема операція для цілей оподаткування ПДВ. Далі, товари вважаються вивезеними за межі митної території України, якщо таке вивезення підтверджене митною декларацією (МД), оформленою відповідно до вимог МКУ (пп. 195.1.1 ПКУ).

Відповідно до пп. «б» пп. 187.1 ПКУ податкові зобов’язання з ПДВ у разі експорту товарів виникають на дату оформлення МД, що засвідчує факт перетинання митного кордону України. Дата оформлення МД – це дата завершення процедури митного оформлення вивезення товарів, при електронному декларуванні ця дата визначається за фактом завірення ЕЦП електронної МД після перетворення її у візуальну форму (ч. 5 ст. 255 МКУ, пп. 16 Положення від 21.05.2012 р. №450). Експортна ПН складається саме на дату оформлення МД, в тому числі і у випадку, якщо дати оформлення МД і фактичного вивезення не збігаються і припадають на різні періоди (лист ДПСУ від 03.09.2020 р. № 3674/ІПК/99-00-05-06-02-06).

Вивезення товарів у митному режимі експорту оподатковується за нульовою ставкою ПДВ (пп. 195.1.1 ПКУ), база оподаткування – договірна (контрактна) вартість товарів, зазначена в МД (пп. 189.17 ПКУ).

Якщо товар так і не був переданий за призначенням (зокрема, він не був реалізований покупцю-нерезиденту), це не змінює ситуацію: експортна ПН все одно повинна бути складена за датою МД і ці нульові зобов’язання з ПДВ повинні бути відображені в рядку 2.1 декларації з ПДВ за цей звітний період. Підстава залишається та сама – експортна МД, якою засвідчено фактви везення товарів за межі митної території України, яке фактично відбулося.

Повернення раніше вивезених товарів на митну територію України

Товари, вивезені в режимі експорту, які потім повертаються експортерові у зв’язку з невиконанням (неналежним виконанням) умов ЗЕД-договору або з інших обставин, що перешкоджають його виконанню, як правило, ввозяться у митному режиміреімпорту (п. 3 ч. 2 ст. 78 МКУ). При цьому оформляють МД типу ІМ 41 «Реімпорт».

Нагадаємо норми п. 3 ч. 2 ст. 78 МКУ: у митний режим реімпорту можуть бути поміщені товари, які були поміщені у митний режим експорту (остаточного вивезення) і повертаються особі, яка їх експортувала, у зв’язку з невиконанням (неналежним виконанням) умов зовнішньоекономічного договору, згідно з яким ці товари поміщувалися у митний режим експорту, або з інших обставин, що перешкоджають виконанню цього договору, якщо ці товари:

а) повертаються на митну територію України у строк, що не перевищує шести місяців з дати вивезення їх за межі цієї території у митному режимі експорту;

б) перебувають у такому самому стані, в якому вони оформлені у митний режим експорту, крім природних змін їх якісних та/або кількісних характеристик за нормальних умов транспортування, зберігання та використання (експлуатації), внаслідок якого були виявлені недоліки, що спричинили реімпорт товарів.

Оскільки реімпорт – це фактично повернення товарів, тому ввезення товарів в цьому режимі звільняється від оподаткування ПДВ відповідно до пп. 206.3 ПКУ операції із ввезення товарів у режимі реімпорту звільнені від оподаткування ПДВ. Винятком як раз і є вищезгадані операції реімпорту згідно з п. 3 ч. 2 ст. 78 МКУ – вони оподатковуються ПДВ у загальному порядку за ставкою 20% (7% або 14%).

Тому при реімпорті таких товарів оформляється імпортна МД, за якою сплачується імпортний ПДВ на митниці за ставкою 20%, 7% або 14%. Цей ПДВ потрібно включити до складу податкового кредиту на дату сплати ПДВ за податковими зобов'язаннями згідно з пп. 187.8 ПКУ. Це рядок 11 декларації з ПДВ. Не пізніше ніж наступного дня після оформлення МД сума ПДВ, сплаченого на митниці, відображається в Кабінеті платника податків, в Реєстрі операцій розділу «СЕА ПДВ».

На цьому – все, надалі операція з реімпорту товарів вже не спричиняє жодних наслідків, жодні коригування податкових накладних також не передбачені нормами ПКУ. Повернуті товари можуть бути використані в будь-якій діяльності підприємства в будь-яких операціях. Оподаткування ПДВ цих операцій буде здійснюватись за відповідними правилами для таких операцій. Також немає підстав нараховувати податкові зобов’язання за пп. 198.5 ПКУ на ціну придбання цих товарів, адже вони залишаються у господарській діяльності підприємства.

У разі подальшої реалізації товару на території України графа 3.2 податкової накладної «Код ознаки імпортованого товару» заповнюється залежно від фактичного походження товару – вітчизняний чи імпортований. Факт реімпорту не змінює цю ознаку: якщо товар вітчизняного походження, він не стане імпортованим.

Приклад. Підприємство передало перевізнику товар з метою його доставки іноземному покупцю. Вартість товару – 10000 грн. Ця подія відображається як переміщення товару зі складу до перевізника: Дт 281/д Кт 281/с (281/д – товари в дорозі, 281/с – товари на складі). Якщо підприємство транспортує товар власними силами, запис буде такий самий. На дату митного оформлення експорту товарів складається ПН за нульвою ставкою ПДВ, в бухобліку ця подія не відображається. При зворотньому ввезенні цього товару потрібно сплатити ПДВ на митниці, який потім буде включено до податкового кредиту з ПДВ. На дату, коли перевізник або власний транспорт поверне товар на склад, робиться зворотнє проведення - Дт 281/с Кт 281/д.

Бухоблік експорту та реімпорту товарів