Бухоблік амортизації та поліпшення орендованого цілісного майнового комплексу (ЦМК) (аудіоверсія)

Порядок відображення в бухобліку операцій з оренди цілісних майнових комплексів (ЦМК) державної або комунальної власності регламентується Положенням №1213.

Первинне визнання активів у складі ЦМК

Орендоване підприємство не обліковують у балансі орендаря як один цілісний об'єкт. Відповідно до п. 3 розд. ІІІ Положення №1213, необоротні активи, запаси, дебіторську та кредиторську заборгованість розносять за відповідними статтями балансу. Отримані основні засоби (ОЗ) зараховують за дебетом рахунку 10 «Основні засоби» (з аналітичною ознакою орендованих об'єктів) у кореспонденції з кредитом субрахунку 425 «Інший додатковий капітал».

Нарахування амортизації та створення фонду відновлення

Амортизація на отримані матеріальні активи нараховується у загальновстановленому порядку з використанням методів та строків, погоджених із власником майна (п. 4 розд. ІІІ Положення №1213). Операція відображається записом:

• Дебет 23, 91, 92, 93, 94 — Кредит 131 «Знос основних засобів».

Оскільки ці активи є орендованими, орендар має збалансувати витрати нарахуванням доходу. За звичайних умов одночасно з амортизацією визнається дохід (Дебет 425 — Кредит 74). Проте, якщо договором оренди чітко встановлено, що амортизаційні відрахування повинні спрямовуватися виключно на відновлення майна, замість доходу створюється фонд відновлення:

• Дебет 425 «Інший додатковий капітал» — Кредит 484 «Цільове фінансування і цільові надходження» (на суму нарахованої амортизації).

Проведення відновлення (поліпшення) орендованих ОЗ

Під відновленням орендованого майна розуміють його поліпшення (модернізацію, реконструкцію, добудову тощо), яке призводить до зростання майбутніх економічних вигід від використання (п. 14 НП(С)БО 7). Таке відновлення фінансується за рахунок створеного фонду та відображається наступним чином:

• Накопичення витрат на поліпшення (капітальні інвестиції): Дебет 15 «Капітальні інвестиції» — Кредит 20, 631, 65, 66 тощо (на суму фактично понесених витрат);
• Збільшення первісної вартості орендованих ОЗ після завершення робіт: Дебет 10 «Основні засоби» — Кредит 15 «Капітальні інвестиції»;
• Відображення використання цільового фонду відновлення (одночасно зі збільшенням вартості ОЗ): Дебет 484 «Цільове фінансування і цільові надходження» — Кредит 425 «Інший додатковий капітал».

Важливе застереження щодо ремонтів: Витрати на утримання об’єкта в робочому стані (технічний огляд, поточний ремонт) списуються безпосередньо на витрати звітного періоду (п. 15 НП(С)БО 7). Якщо за умовами договору амортизаційні відрахування дозволено витрачати саме на ремонтні роботи, тоді орендар паралельно формує ремонтний фонд (Дт 425 — Кт 484), а в момент здійснення ремонту визнає дохід (Дт 484 — Кт 745).

Повернення цілісного майнового комплексу власнику

Після закінчення терміну дії договору активи повертаються орендодавцю. В обліку орендаря операція відображається списанням накопиченого зносу та залишкової вартості об'єктів:

• Дебет 131 «Знос основних засобів» — Кредит 10 «Основні засоби» (на суму накопиченої амортизації);
• Дебет 425 «Інший додатковий капітал» — Кредит 10 «Основні засоби» (на залишкову вартість).

Якщо на момент завершення оренди у підприємства залишився невикористаний залишок коштів цільового фонду відновлення, його суму фіксують як зобов'язання перед орендодавцем і повертають:

• Дебет 484 — Кредит 685 «Розрахунки з іншими кредиторами»;
• Дебет 685 — Кредит 311 «Поточні рахунки в національній валюті».

Висновки

• Отримані у складі ЦМК основні засоби не обліковуються як один об'єкт, а зараховуються на баланс орендаря за окремими інвентарними позиціями (Дебет 10) з одночасним відображенням їх вартості у складі додаткового капіталу (Кредит 425);
• Якщо договір оренди зобов'язує спрямовувати амортизацію на відновлення активів, замість визнання поточних доходів орендар формує цільовий фонд відновлення (Дебет 425 — Кредит 484), який використовується при капіталізації проведених поліпшень;
• Витрати на поліпшення (модернізацію чи реконструкцію) збільшують первісну вартість орендованих ОЗ через капітальні інвестиції (рахунок 15), тоді як витрати на підтримання об’єктів у робочому стані (поточний ремонт) списуються безпосередньо на витрати звітного періоду.

Читайте також: Цілісний майновий комплекс в оренді: розглядаємо на практичному прикладі правила бухобліку