Амортизація поліпшення орендованого приміщення

Затрати орендаря на поліпшення об'єкта операційної оренди (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що приводять до збільшення майбутніх економічних вигод, які первісно очікувалися від його використання, відображаються орендарем як капітальні інвестиції у створення (будівництво) інших необоротних матеріальних активів.

Такі затрати зараховуються до складу основних засобів як первісна вартість нового об'єкта підгрупи 2.7 класифікації основних засобів, наведеної в п. 7 Методрекомендацій №561 (абз. 2 п. 8 П(С)БО 14 та п. 21 Методрекомендацій №561).

В бухгалтерському та податковому обліку на вартість проведених поліпшень орендованого об’єкта підприємство створює новий об’єкт основних засобів, який вводиться в експлуатацію та амортизується протягом терміну корисного використання.

Нарахування амортизації у бухгалтерському обліку здійснюється протягом терміну дії договору оренди, а податкова амортизація нараховується відповідно до пп. 138.3 ПКУ.

Згідно з пп. 138.3.1 ПКУ, розрахунок амортизації основних засобів або нематеріальних активів здійснюється відповідно до НП(С)БО або МСФЗ з урахуванням обмежень, встановлених пп. 14.1.138 ПКУ, пп. 138.3.2-138.3.4 ПКУ. При такому розрахунку застосовуються методи нарахування амортизації, передбачені НП(С)БО.

В цьому випадку доцільно застосувати прямолінійний метод нарахування амортизації.

У пп. 138.3.3 ПКУ визначені групи основних засобів (інших необоротних активів) та мінімально допустимі строки їх амортизації у податковому обліку.

Отже, у податковому обліку для розрахунку амортизації витрати на поліпшення (ремонт) орендованих основних засобів зараховується як окремий об'єкт групи 9 "Інші основні засоби" з мінімально допустимим строком корисного використання 12 років.

Так звана «прискорена амортизація», передбачена п. 43-1 підрозділу 4 розділу XX ПКУ: при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств на період з 1 січня 2020 року до 31 грудня 2030 року платники податку на прибуток мають право під час розрахунку амортизації щодо основних засобів:

• четвертої групи (машини та обладнання) та п’ятої групи використовувати мінімально допустимий строк амортизації, який дорівнює два роки;
• третьої групи (передавальні пристрої) та дев’ятої групи використовувати мінімально допустимий строк амортизації, який дорівнює п’ять років.

Основні засоби мають одночасно відповідати таким вимогам:

• введені в експлуатацію платником податків в межах одного з податкових (звітних) періодів, з 1 січня 2020 року до 31 грудня 2030 року;
• не були у використанні.

При цьому такі основні засоби повинні використовуватися у власній господарській діяльності та не можуть продаватися або надаватися в оренду іншим особам (крім платників податків, основним видом діяльності яких є послуги з надання в оренду майна).

Чи відповідає поліпшення орендованого майна цим вимогам? На це питання відповідали податківці в ІПК від 01.06.2021 р. №2190/ІПК/99-00-21-02-02-06: враховуючи, що затрати орендаря на поліпшення об’єкта операційної оренди (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо) у бухгалтерському обліку відображаються орендарем як капітальні інвестиції у створення (будівництво) інших необоротних матеріальних активів, об’єкт основних засобів, створений для розрахунку амортизації витрат на поліпшення (ремонт) орендованих основних засобів, не може розглядатися як окремий об’єкт основних засобів для продажу або надання в оренду.

Враховуючи вище наведене, витрати на поліпшення (ремонт) орендованих основних засобів, що збільшують майбутні економічні вигоди, які спочатку очікувалися від їх використання, у податковому обліку відображаються як окремий об’єкт групи 9 "інші основні засоби" з мінімально допустимим строком корисного використання 12 років.