Облік міжнародного перевезення двома перевізниками у 2026 році: ПДВ 0% і 20% (аудіоверсія)

Правове регулювання відносин транспортного експедирування здійснюється за нормами Закону №1955-IV «Про транспортно-експедиторську діяльність» та Конвенції про договір міжнародного автомобільного перевезення вантажів (КДПВ). Відповідно до статті 34 КДПВ перевезення вантажу за єдиним договором може виконуватися послідовно кількома автоперевізниками за єдиною накладною CMR.

Податковий облік операції спирається на положення Податкового кодексу України (ПКУ) та роз'яснення Узагальнюючої податкової консультації №610 від 06.07.2012.

Податковий облік ПДВ

Господарська діяльність Експедитора 2 у межах цього договору складається з трьох самостійних операцій з окремим порядком оподаткування.

1. Послуги перевезення на ділянці Іспанія — Калуш (виконавець — перевізник-нерезидент)

Згідно з пп. 186.4 ПКУ місцем постачання транспортних послуг є місце реєстрації постачальника. Оскільки перевізник є нерезидентом, місце постачання розташоване поза межами митної території України, тому операція не є об'єктом оподаткування ПДВ (пп. «б» пп. 185.1 ПКУ). «Імпортний» ПДВ за ст. 208 ПКУ не нараховується (запитання 10 розд. II УПК №610). При компенсації цих витрат замовником вартість послуг проходить транзитом і не збільшує базу обкладення ПДВ в Експедитора 2 (відповіді на запитання 1 та 10 УПК №610). ПДВ на цю частину не нараховують, податкову накладну не виписують.

2. Послуги власного перевезення на ділянці Калуш — Київ (виконавець — Експедитор 2)

Згідно з пп. «а» пп. 195.1.3 ПКУ міжнародні перевезення вантажів оподатковуються за ставкою 0%. Для застосування нульової ставки обов'язковою є наявність єдиного міжнародного перевізного документа (CMR). Відповідно до запитання 6 УПК №610 нульова ставка застосовується до всього маршруту перевезення без штучного поділу на українські та закордонні відрізки. Оскільки CMR оформлена єдина від Іспанії до Києва, а Експедитор 2 зазначений у накладній як послідовний перевізник (графа 17 CMR), ділянка Калуш — Київ є невіддільною частиною єдиного міжнародного рейсу.

3. Експедиторська винагорода Експедитора 2

Згідно з пп. «ж» пп. 186.3 ПКУ місцем постачання експедиторських послуг вважається місце реєстрації їх замовника. Оскільки замовник (Експедитор 1) є резидентом України, винагорода підлягає оподаткуванню ПДВ за основною ставкою 20% (пп. 194.1.1 ПКУ).

Податковий ризик щодо ПДВ

У разі виписки на внутрішню ділянку Калуш — Київ окремої товарно-транспортної накладної (ТТН) замість єдиної CMR контролери можуть кваліфікувати рейс як внутрішнє перевезення та вимагати нарахування 20% ПДВ. Супровід вантажу до кінцевого пункту має здійснюватися виключно за єдиною CMR.

Податок на фрахт нерезидента

Компенсація вартості перевезення, що виплачується іноземному перевізнику, підпадає під податкове визначення фрахту згідно з пп. 14.1.260 ПКУ.

Базова ставка (пп. 141.4.4 ПКУ)

Під час виплати доходу нерезиденту за перевезення вантажу резидент зобов'язаний утримати податок на доходи нерезидента (податок на репатріацію) за ставкою 6% у джерела виплати за рахунок коштів нерезидента.

Застосування міжнародного договору (ст. 103 ПКУ)

Податок за ставкою 6% можна не утримувати (або застосувати знижену ставку), якщо між Україною та країною резиденції перевізника укладено чинну Конвенцію (Угоду) про уникнення подвійного оподаткування.

Умова звільнення

Підставою для звільнення від сплати 6% є наявність на момент виплати належним чином легалізованої (або апостильованої) довідки, яка підтверджує податкове резидентство перевізника у відповідній країні за відповідний звітний рік (п. 103.4–103.5 ПКУ), а також статус нерезидента як бенефіціарного власника доходу.

Звітність

Навіть у разі звільнення від оподаткування на підставі міжнародного договору суму виплаченого фрахту та застосовану ставку 0% необхідно відобразити у додатку ПН до Податкової декларації з податку на прибуток підприємств.

Оформлення податкових накладних і декларації

На дату «першої події» (отримання передоплати від Експедитора 1 або оформлення підсумкового акта приймання-передачі послуг) Експедитор 2 складає одну зведену або звичайну податкову накладну на ім'я Експедитора 1:

• Рядок 1: міжнародне перевезення вантажу власним транспортом (ділянка Калуш — Київ) — код ставки «902» (ставка 0%), код послуги згідно з ДКПП — 49.41;
• Рядок 2: послуги з транспортного експедирування (власна винагорода) — код ставки «20» (ставка 20%), код послуги згідно з ДКПП — 52.29.

Транзитні витрати: вартість послуг перевізника-нерезидента (Іспанія — Калуш) у податковій накладній не відображається взагалі.

У декларації з ПДВ Експедитора 2:

• обсяг власного міжнародного перевезення зі ставкою 0% включається до рядка 3;
• сума власної винагороди експедитора включається до рядка 1.1;
• транзитні кошти за послуги нерезидента до декларації з ПДВ не включаються.

Бухгалтерський облік у Експедитора 2

За нормами ст. 9 Закону №1955 кошти, які замовник передає експедитору для оплати послуг третіх осіб, вважаються транзитними. Відповідно до п. 6.2 НП(С)БО 15 та п. 9.1 НП(С)БО 16 ці суми не включаються до складу доходів і витрат експедитора.

Числовий приклад:

Послуги перевізника-нерезидента: 90 000 грн (довідку про резидентство не надано, тому утримується 6% фрахту = 5 400 грн; виплата нерезиденту = 84 600 грн).

Власне перевезення (Калуш — Київ): 25 000 грн (ПДВ 0%).

Фактична собівартість перевезення Калуш — Київ: 18 000 грн.

Експедиторська винагорода: 6 000 грн (у т. ч. 20% ПДВ = 1 000 грн, чистий дохід = 5 000 грн).

Загальна вартість за актом для Експедитора 1: 121 000 грн.

Бухгалтерські проводки:

• Дт 377 (Експедитор 1) — Кт 685 (Нерезидент) — 90 000 грн: відображено вартість послуг стороннього перевізника-нерезидента (транзитні витрати);
• Дт 685 (Нерезидент) — Кт 641/ПнП — 5 400 грн: утримано податок на доходи нерезидента (фрахт за ставкою 6%), якщо довідку про резидентство не надано;
• Дт 685 (Нерезидент) — Кт 312 — 84 600 грн: перераховано кошти нерезиденту за перевезення за вирахуванням утриманого податку (або 90 000 грн за наявності довідки за ст. 103 ПКУ);
• Дт 641/ПнП — Кт 311 — 5 400 грн: сплачено утриманий податок на фрахт до бюджету;
• Дт 23 — Кт 20, 66, 65, 13 — 18 000 грн: сформовано фактичну собівартість перевезення на ділянці Калуш — Київ власним автотранспортом.
• Дт 361 — Кт 703 — 25 000 грн: нараховано дохід від надання послуг власного міжнародного перевезення вантажу (ПДВ за ставкою 0%);
• Дт 903 — Кт 23 — 18 000 грн: списано собівартість виконаного перевезення на фінансовий результат;
• Дт 361 — Кт 703 — 6 000 грн: нараховано дохід від надання транспортно-експедиторських послуг (власна винагорода з урахуванням ПДВ).
• Дт 703 — Кт 641/ПДВ — 1 000 грн: нараховано податкові зобов'язання з ПДВ на експедиторську винагороду (20%);
• Дт 361 — Кт 377 (Експедитор 1) — 90 000 грн: перевиставлено замовнику транзитні витрати на перевезення нерезидентом.
• Дт 311 — Кт 361 — 121 000 грн: отримано повну оплату від замовника (Експедитора 1) за виконане замовлення.

Примітка: якщо перевізник-нерезидент надав легалізовану довідку про податкове резидентство згідно зі ст. 103 ПКУ, проведення 2 та 4 не виконуються, а вся сума 90 000 грн сплачується нерезиденту.

Висновки

• Забезпечити єдину CMR на весь маршрут: внести дані Експедитора 2 як послідовного перевізника у графу 17 CMR та не оформляти внутрішню ТТН на ділянку Калуш — Київ, що підтверджує статус міжнародного перевезення і правомірність застосування ставки ПДВ 0% (пп. «а» пп. 195.1.3 ПКУ, запитання 6 УПК №610);
• Виключити витрати нерезидента з податкової накладної: на послуги стороннього перевізника-нерезидента ПДВ не нараховувати, оскільки місце їх постачання розташоване за межами України (пп. 186.4 ПКУ), а їх сума проходить транзитом і не збільшує базу оподаткування ПДВ;
• Контролювати оподаткування фрахту нерезидента: під час розрахунку з іноземним перевізником утримати податок на фрахт у розмірі 6% (пп. 141.4.4 ПКУ) або отримати до моменту оплати належним чином оформлену довідку про податкове резидентство перевізника для повного звільнення за міжнародною конвенцією (ст. 103 ПКУ) з обов'язковим відображенням виплати у додатку ПН;
• Скласти податкову накладну на дату «першої події»: виписати на замовника ПН із двома окремими позиціями — власне міжнародне перевезення за ставкою 0% (код послуги 49.41, код ставки 902) та винагороду за ставкою 20% (код послуги 52.29, код ставки 20), відобразивши їх у рядках 3 та 1.1 декларації з ПДВ відповідно.