ІТ-освітні послуги фізособам: коли можна складати зведену ПН? (аудіоверсія)

Чи можна складати ПН за щоденними підсумками операцій?

Відповідно до пп. 201.4 ПКУ податкова накладна за щоденними підсумками операцій може складатися у разі постачання товарів або послуг кінцевим споживачам — неплатникам ПДВ, якщо розрахунки здійснюються через РРО/ПРРО, банк, небанківського надавача платіжних послуг або платіжний пристрій.

Однак податкова накладна за щоденними підсумками операцій не може складатися на суми отриманих авансів. Це пов'язано з тим, що така ПН оформлюється за фактом постачання товарів або послуг, а не за фактом отримання передоплати.

На цьому також наголошують податківці в ЗІР 101.16: «Чи може платник податку скласти податкову накладну за щоденним підсумками операцій на суми отриманих авансів?».

Отже, якщо фізична особа сплатила кошти наперед, податкові зобов'язання виникають за загальним правилом першої події відповідно до пп. 187.1 ПКУ, а не через механізм підсумкової ПН.

Чи можна складати одну зведену ПН на всіх неплатників ПДВ?

Відповідно до пп. 201.4 ПКУ платник ПДВ має право складати зведену податкову накладну за операціями з безперервним або ритмічним постачанням товарів чи послуг. У разі постачання товарів чи послуг особам, які не зареєстровані платниками ПДВ, така податкова накладна може складатися на всіх таких покупців одночасно. При цьому вона оформлюється як звичайна податкова накладна на неплатника ПДВ з відображенням ознаки «4» у полі «Зведена податкова накладна».

Водночас право на складання зведеної ПН виникає лише за наявності ознак безперервного або ритмічного постачання. Якщо окремі операції не відповідають цим критеріям, вони мають оформлюватися у загальному порядку.

Щодо ритмічного постачання ПКУ містить пряму норму. Згідно з пп. 201.4 ПКУ ритмічним вважається постачання товарів або послуг одному покупцю два та більше разів на місяць. При цьому значення має саме періодичність постачання, а не кількість отриманих оплат.

Натомість поняття безперервного постачання для цілей ПДВ законодавством не визначене.

Податковий кодекс використовує цей термін і в інших розділах, однак спеціальне визначення наведене лише для окремих податків. Зокрема, для цілей складання акцизних накладних пп. 231.3 ПКУ визначає безперервне постачання пального як забезпечення можливості його отримання покупцем у будь-яку годину доби та будь-який день відповідного місяця.

Однак таке визначення встановлене виключно для цілей адміністрування акцизного податку та не може автоматично застосовуватися до операцій з ПДВ. Тому при оцінці можливості складання зведеної ПН слід виходити з фактичного змісту договірних відносин, порядку надання послуг та економічної суті операцій.

У випадку ІТ-освітніх послуг саме питання безперервності постачання є найбільш дискусійним. Якщо за умовами договору клієнту надається доступ до освітньої платформи, навчального середовища або комплексу сервісів протягом визначеного періоду, це може свідчити на користь безперервного характеру послуг. Водночас продаж окремого онлайн-курсу або разового освітнього продукту може бути розцінений як одноразове постачання послуги, що не відповідає умовам пп. 201.4 ПКУ.

При цьому податкова служба також не надає чіткого визначення безперервного постачання для цілей складання зведених ПН. У роз'ясненні в ЗІР, категорії 101.16: «Чи складається зведена податкова накладна у разі здійснення операцій з безперервного постачання товарів/послуг одному покупцеві в межах двох різних угод протягом місяця?» контролюючий орган використовує цей термін, однак критерії його застосування не конкретизує.

Отже, можливість застосування зведеної ПН щодо інформаційно-консультаційних послуг у сфері ІТ-освіти необхідно оцінювати індивідуально з урахуванням умов договору оферти, фактичної моделі надання послуг та наявності достатніх аргументів для підтвердження безперервного або ритмічного характеру постачання.

Також читайте: Зведені податкові накладні – право чи обов’язок?

Як визначити суму для зведеної ПН?

Якщо підприємство має підстави застосовувати механізм зведеної ПН відповідно до пп. 201.4 ПКУ, наприкінці кожного місяця необхідно зіставляти вартість фактично поставлених послуг та суму отриманих від покупців коштів.

На обсяг послуг, фактично поставлених протягом місяця в межах безперервних або ритмічних постачань, складається зведена податкова накладна не пізніше останнього дня такого місяця.

Водночас якщо станом на дату складання зведеної ПН сума отриманої оплати перевищує вартість фактично поставлених послуг, сума такого перевищення вважається попередньою оплатою (авансом). На суму невідпрацьованого авансу складається окрема податкова накладна в загальному порядку не пізніше останнього дня відповідного місяця.

Таким чином, за результатами місяця у платника можуть одночасно виникати підстави для складання двох податкових накладних:

• зведеної ПН — на вартість фактично поставлених послуг;
• звичайної ПН — на суму авансу, що залишився непогашеним поставками станом на кінець місяця.

Наприклад, якщо у травні в межах безперервного або ритмічного постачання отримано оплату 100 тис. грн, а фактично надано послуг на 70 тис. грн, то наприкінці травня складаються:

• зведена ПН на 70 тис. грн;
• окрема ПН на аванс у сумі 30 тис. грн.

У червні підприємство знову оцінює співвідношення між поставленими послугами та отриманими коштами за підсумками місяця. Якщо на кінець червня виникає новий невідпрацьований аванс, на його суму також складається окрема податкова накладна.

Інший порядок діє у разі, якщо постачання не має ознак безперервного або ритмічного. Тоді зведена ПН не складається, а податкові зобов'язання визначаються за загальним правилом першої події відповідно до пп. 187.1 ПКУ — на дату отримання оплати або на дату постачання послуг залежно від того, яка подія відбулася раніше.

Висновки

1. ПН за щоденними підсумками не можна складати на аванси від фізосіб; аванс завжди закривається окремою «звичайною» ПН за правилом першої події пп. 187.1 ПКУ;
2. Одну зведену ПН на всіх неплатників ПДВ дозволено складати лише за наявності безперервного або ритмічного постачання; для ІТ‑освіти це потрібно доводити умовами оферти й фактичною моделлю доступу до сервісу;
3. За «перехідними» операціями наприкінці місяця порівнюють фактично надані послуги та отримані кошти: на відпрацьовану частину складають зведену ПН, а на невідпрацьований залишок авансу — окрему звичайну ПН; якщо немає безперервності/ритмічності, працює тільки загальне правило першої події без зведених ПН.