Виправлення помилки в сумі податку на доходи нерезидентів

Розраховуємо недоплату податку

Відповідно до пп. 141.4.2 ПКУ, якщо податок на доходи нерезидента не було утримано з відповідного доходу під час виплати, такий податок підлягає нарахуванню та сплаті виходячи з такого розрахунку:

Пс = СД х 100 : (100 - СП) - СД,

де:

• Пс - сума податку до сплати;
• СД - сума виплаченого доходу;
• СП - ставка податку, встановлена цим підпунктом.

Приклад.

Підприємство нарахувало нерезиденту дохід в розмірі 1 000 євро. Замість 15% утримано податок в розмірі 10% - 100 євро (1 000 х 10%). Нерезиденту перераховано дохід в розмірі 900 євро (1 000 – 100).

На дату перерахування курс євро – 43,77 грн за 1 євро. Тож до бюджету перераховано податок на доходи нерезидентів в розмірі 4 377 грн (100 х 43,77).

На перший погляд, оскільки недосплачено податку в розмірі 5% (15 - 10), розмір недосплаченого податку, на наш погляд, слід визначити з урахуванням наведеної вище формули: 1 000 х 100 : (100 – 5) – 1 000 = 1 000 х 1,052632 – 1 000 = 1 052,63 – 1 000 = 52,63 євро.

Тож потрібно доплатити податок на доходи нерезидентів в розмірі 52,63 євро.

Але, на наш погляд, суму недоплаченого податку слід рахувати дещо інакше.

Міркування такі: сплачено податку 100 євро. Якщо виходити з правильної ставки 15%, то потрібно визначити, яка частина з виплачених 900 євро оподаткована за ставкою 15%. Оподаткований дохід рахуємо так:

• 100 євро – це 15%.
• Х євро – це 100%, звідси Х = 100 х 100 : 15 = 666,67 євро.

Перевіряємо розрахунок: утримуємо з 666,67 євро 15%, отримуємо 100 євро сплаченого податку.

Виходить, що нерезидент отримав 666,67 – 100 = 566,67 грн оподаткованого доходу, з якого сплачено 100 євро за ставкою 15%, а також 900 – 566,67 = 333,33 євро неоподаткованого доходу, на які цих 100 євро «не вистачило».

І тепер до цієї суми 333,33 євро застосовуємо формулу:

• 333,33 х 100 : (100 – 15) – 333,33 = 58,82 євро – це і є та сума податку, яку треба доплатити.

Але оплачують в гривнях. За яким курсом визначити доплату податку?

Дивимося відповідь ДПС на питання в ЗІР (102.16): «За яким курсом визначається сума доходів, отриманих нерезидентом із джерелом їх походження з України (у т. ч. у будь-якій формі, відмінній від грошової, або якщо податок на доходи нерезидента не було утримано під час виплати) для утримання та сплати податку на доходи нерезидента, у разі укладання договору в іноземній валюті?».

ДПС відповідає, ст. 39-1 ПКУ визначено, що для цілей визначення податкових зобов’язань зі сплати податків і зборів застосовується офіційний курс валюти України до іноземної валюти, встановлений НБУ, що діє на 0 годин, дня виникнення (визначення) податкових зобов’язань для інших платників/операцій/податкових зобов’язань, якщо інше не передбачено ПКУ.

На цій підставі ДПС висновує, що оскільки податок з доходів, отриманих нерезидентом із джерелом їх походження з України, сплачується до бюджету під час виплати таких доходів на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України), то сума доходів, з якої утримується та сплачується податок (у т. ч. у будь-якій формі, відмінній від грошової, або якщо податок на доходи нерезидента не було утримано під час виплати), визначається за офіційним курсом НБУ на 0 годин дня виплати таких доходів.

Таким чином, потрібно брати офіційний курс НБУ на день виплати доходів, а не на день доплати податку.

На день виплати доходів офіційний курс 43,77 грн за 1 євро. Таким чином, сума доплати податку складає 2 574,55 грн (58,82 х 43,77).

Як виправити помилку?

Дивимося відповідь ДПС на питання в ЗІР (102.16): «Як заповнюється таблиця 1 додатка ПН до рядка 23 ПН Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, якщо під час виплати доходу нерезиденту податок не був утриманий та не сплачений до бюджету (в т. ч. якщо податок нарахований та сплачений за власний рахунок в наступному звітному періоді до граничного терміну подання звітної Декларації за період, в якому було виплачено доходи)?».

ДПС відповідає так:

Про відображення податку на доходи нерезидентів в декларації з податку на прибуток.

Сума податків з доходів нерезидентів, які утримуються при виплаті доходів (прибутків) нерезидентам за звітний (податковий) період, відображається платниками у додатку (додатках) ПН до рядка 23 ПН податкової декларації з податку на прибуток підприємств, та відповідно у рядку 23 ПН декларації.

Згідно з абз. 4 пп. 46.1 ПКУ додатки до податкової декларації є її невід’ємною частиною. Додаток ПН до рядка 23 ПН Декларації заповнюється окремо по кожному нерезиденту, якому виплачуються доходи.

Таким чином, Додаток ПН підлягає обов’язковому заповненню і поданню у разі, якщо були здійснені виплати доходів нерезиденту.

Особливості виправлення помилки

ДПС пише, що таких варіантів виправлення два. За першим подається уточнююча декларація, а перед її поданням сплачується недоплата і штраф 3% від суми недоплати. За другим недоплата та 5% штрафувідображається в поточній декларації.

Щоправда, далі ДПС зазначає, що при самостійному виправленні помилок, що призвели до заниження податкового зобов’язання у звітних (податкових) періодах, які припадають на період дії воєнного стану, платники звільняються від нарахування та сплати штрафних санкцій, передбачених пп. 50.1 ПКУ, та пені (див. пп. 69.1 підр. 10 розд. ХХ ПКУ).

Тож якщо розглядувана помилка сталася під час дії воєнного стану, штраф та пеня не нараховуються.

ДПС навела два варіанти виправлення помилки. Але далі зазначила, що слід виправити через уточнюючу декларацію. При заповненні таблиці 1 Додатку ПН сума належного до сплати податку вказується в графі 7.

Тобто, має бути зазначена вже виправлена сума податку, в даній ситуації – 6 951,55 грн (4 377 + 2 574,55).

Окрім того, як буде показано далі, якщо помилка виправляється за минулий рік, і підприємство є платником податку на прибуток, то сума донарахованого податку зменшить фінрезультат до оподаткування, який є основою для визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток. Відтак окрім уточнення суми податку на доходи нерезидента потрібно буде уточнювати показники декларації щодо фінрезультату до оподаткування, об’єкта оподаткування.

Якими бухгалтерськими проведеннями відобразити виправлення?

Якщо помилка здійснена і виправляється в межах одного звітного року, донарахування і сплата податку відображається проведеннями:

• Дт 949 Кт 641 - 2 574,55 грн. (нарахування податку);
• Дт 641 Кт 311 – 2 574,55 грн. (сплата податку).

Якщо помилка здійснена в минулому році, а донарахування і сплата здійснюється в поточному році:

• Дт 44 Кт 641 - 2 574,55 грн (нарахування податку);
• Дт 641 Кт 311 – 2 574,55 грн (сплата податку).