Витрати на сертифікацію продукції: як облікувати?
Підприємство, платник податку на прибуток (з різницями) і ПДВ, планує понести витрати на сертифікацію продукції. Для цього нами буде надано по одному зразку продукції кожного виду, за сертифікацію підприємство здійснюватиме плату у валюті нерезиденту, який здійснює сертифікацію. Під час проведення сертифікації зразки продукції будуть знищені. Продукція для іспитів буде вивозитися у митному режимі «Експорт 11» - вивезення на безоплатній основі. Який облік та податкування?
Бухгалтерський облік
Відповідно до пп. 15.7 НП(С)БО 16, витрати на обслуговування виробничого процесу (в тому числі витрати на здійснення технологічного контролю за виробничими процесами та якістю продукції, робіт, послуг) включаються до складу загальновиробничих витрат.
Отже, витрати на сертифікацію власної продукції потраплять до загальновиробничих і відображають їх на рахунку 91. А потім ці витрати розподіляють на собівартість продукції: Дт 23 Кт 91.
Разом з тим згідно з пп. 7 НП(С)БО 16 витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
Тобто, якщо підприємство сертифікує не одну конкретну партію продукції, а продукцію взагалі, яку воно буде виготовляти протягом певного періоду, то витрати на сертифікацію слід включити до витрат майбутніх періодів – списати в дебет рахунку 39. А потім, протягом строку, на який проведена сертифікація, списувати до складу загальновиробничих витрат в пропорційному розмірі: Дт 91 Кт 39.
На рахунок 39 до складу сертифікаційних витрат включається також вартість переданих зразків продукції, які буде використано (знищено) під час сертифікації. Такі зразки не є товаром, безоплатно переданим нерезиденту, тому що вони передані як витратний матеріал для використання під час сертифікації. Вартість зразків включається до складу витрат з проведення сертифікації, які через рахунок 39, рахунок 91 потрапляють до виробничої собівартості виготовлюваної продукції.
Поводження із зразками продукції слід обумовити договором з нерезидентом, який буде проводити сертифікацію. Договором слід встановити і документ, яким підтверджуватиметься використання зразків. Наприклад, це може бути звіт виконавця-нерезидента, або інформація про використання зразків може зазначатися в акті приймання-передачі послуг сертифікації.
Податок на прибуток
В бухгалтерському обліку, як ми з’ясували вище, сертифікаційні витрати спершу потраплять на рахунок 39, а потім через рахунок 91 до виробничої собівартості продукції. Згодом, при продажу продукції такі витрати у складі виробничої собівартості зменшать фінрезультат до оподаткування, який є основою для визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток (див. пп. 134.1.1 ПКУ).
Податкових різниць тут немає.
ПДВ
Вивезення зразку продукці
Зразок вивозиться в режимі експорту. З точки зору ПДВ це оподатковувана операція. Ставка ПДВ при експорті – 0%. ПН складається на дату виникнення ПЗ – дату оформлення митної декларації.
Детально про ПДВ при експорті можна почитати тут.
Отримання від нерезидента послуг із сертифікації
Підприємство – резидент України отримує послуги від нерезидента. Такі операції прийнято називати імпортом послуг.
Детально про бухгалтерський облік імпорту послуг ми писали тут, про особливості оподаткування ПДВ тут.
Розглядувана операція імпорту послуг оподатковуватиметься ПДВ, якщо місце постачання послуг розташовуватиметься на митній території України, згідно з ст. 186 ПКУ.
Тобто якщо підприємство отримає від нерезидента послуги і місце постачання таких послуг розташоване на митній території України, то підприємство повинне нарахувати ПДВ, скласти податкову накладну, якщо є платником ПДВ, зареєструвати її в ЄРПН, відобразити таку операцію у звітності з ПДВ, зрештою, сплатити до бюджету ПДВ за наслідками декларування.
На підставі такої ПН, зареєстрованої в ЄРПН, підприємство має право відобразити податковий кредит.
Але в даній ситуації, на наш погляд, місце постачання послуг знаходиться за межами митної території України, тому отримання послуг з сертифікації не оподатковується ПДВ.
Підстави для такого висновку такі. Послуг з сертифікації продукції не наведено в пп. 186.2, пп. 186.3 і пп. 186.3-1 ПКУ. Разом з тим згідно з пп. 186.4 ПКУ місцем постачання послуг є місце реєстрації постачальника, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2, 186.3 і 186.3-1 цієї статті.
Тобто, оскільки послуги сертифікації не наведені в пп. 186.2, пп. 186.3 і пп. 186.3-1 ПКУ, то їх місцем постачання є місце реєстрації постачальника.
Постачальник розглядуваних нами послуг є нерезидент. Таким чином, місце постачання послуг знаходиться за межами митної території України. А тому, повторимося, такі послуги не оподатковуються ПДВ.
Такий самий висновок щодо місця постачання послуг сертифікації зроблено, приміром, в ІПК ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 10.06.2020 р. № 2382/ІПК/04-36-04-01-16.